税蕾计划 | 新收入准则下经营租赁费用的财税处理方式

必信天诚·肖蓓税律风云 2023-06-24

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前不久，小必为大家分析了《新收入准则下现金折扣的财税处理方式》，那在新收入准则下，经营租赁在新会计准则和税法上的处理有何不同？又该如何调整呢？赶紧来一睹为快吧！

税蕾计划 | 新收入准则下现金折扣的财税处理方式

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新收入准则下经营租赁费用

的财税处理方式

税蕾计划·作者：肖蓓

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新的企业会计准则取消了承租人关于融资租赁与经营租赁的分类，要求承租人对所有租赁（短期租赁和低价值资产租赁除外）确认使用权资产和租赁负债，并分别确认折旧和利息费用。这就使得租赁费用在税法上和会计上的处理上产生了差异。今天，小必就带大家一起来看看，经营租赁模式下，租赁费用在新会计准则和税法上的处理有何不同？又该如何调整呢？

首先，我们来了解一下新会计准则下关于租赁费用的会计处理方式。

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会计处理方式

“使用权资产应当按照成本进行初始计量。该成本包括：（1）租赁负债的初始计量金额；（2）在租赁期开始日或之前支付的租赁付款额，存在租赁激励的，扣除已享受的租赁激励相关金额；（3）承租人发生的初始直接费用。

租赁负债应当按照租赁期开始日尚未支付的租赁付款额的现值进行初始计量。”

——《企业会计准则第21号——租赁》

第十六条、十七条

简单来说，即按照截止租赁合同到期日的租金总金额的折现值及相关费用作为使用权资产的初始成本，其与总租金付款额之间的差额确认为租赁负债——未确认融资费用。

相应的会计分录为：

借：使用权资产

借：租赁负债——未确认融资费用

贷：租赁负债

租赁期开始后，按照折旧规定，对使用权资产计提折旧，并且按照固定的周期性利率计算租赁负债在租赁期内各期间的利息费用，计入当期损益。

相应的会计分录为：

（1）支付租赁款时：

借：租赁负债——租赁付款额

贷：银行存款

（2）摊销利息支出：

借：财务费用

贷：租赁负债——未确认融资费用

（3）计提折旧：

借：管理费用

贷：使用权资产累计折旧

然而在税法上，并未颁布对于租赁费用适用新会计准则的处理政策，因此，目前仍应按照税法现行规定进行处理，这也就形成了税会差异，在企业所得税汇算时，应进行纳税调整。

“第四十七条企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：（一）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除。”

——《中华人民共和国企业所得税法实施条例（2019修订）》

由于在税法上，并未引入“使用权资产”这一概念，且税前扣除项目中也并不包括“使用权资产的折旧费用”这一项目，适用新会计准则的企业，应在企业所得税汇算时，调增计入当期损益的使用权资产折旧及利息摊销金额，并且调减实际支付的租赁费用。

可能会有人问了，租赁到期以后，综合所有年度可以扣除的租赁费用在税会上其实都是一致的，何必要多此一举，进行调整呢？

小必提醒您：

新会计准则下，由于利息费用的摊销计算方式使得每一期间进入损益的租赁费用（使用权资产折旧+利息费用）呈现不均匀性，即前期分摊的利息费用较高，后期较低，这也就使得和税法上均匀扣除的规定相比，会计处理下的租赁费用在前期扣除金额较大，后期金额较小。因此假如不对其作出纳税调整的话，会使得前期的所得税扣除金额偏大，应纳所得税额减少，极可能造成税源流失，存在一定的风险。

此外，对于使用权资产的调整在企业所得税汇算时的填报问题上，也有不同的说法，为了方便理解，我们举一个例子来进行说明。

假设A企业2021年就某一房屋与出租人B企业签订了为其5年的租赁协议，合同约定租金按年支付，年租金为50000元（不含税），A企业按照新租赁准则的要求对其进行账务核算，确定的年折旧率为5%。

A企业对该项使用权资产进行了后续计量：

2021年企业所得税汇算申报时，则应调增计入损益的折旧额43294.77元及利息费用10823.69元，调减实际支付金额50000元，综合纳税调增4118.46元。那么填报时应如何进行申报呢？

有说法认为可以将使用权资产折旧的调整在A105080资产折旧、摊销及纳税调整明细表中进行申报：即将使用权资产的会计折旧填列在长期待摊费用-其他中，且税收折旧审定为实际支付金额50000元，调减6705.23元，在扣除类-其他中对计提的利息费用调增，即调增10823.69元，汇总纳税调增4,118.46元。

但由于在A105080表中并无披露使用权资产折旧的说明，因此也有说法认为，直接将使用权资产折旧分类为租赁费，调整事项直接在扣除类-其他中进行调整。（如下图）

由于目前对其填报方式并没有官方的答复，小必还是建议大家在填报时询问所在区的办税大厅或专管员，根据相关地区的要求进行填报。

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